Problemy z rozliczaniem VAT przez małych podatników, którzy tracą prawo do kasowej metody rozliczeń

Od 1 stycznia 2017 r. zmienione zostały zasady rozliczania VAT poprzez ograniczenie kręgu podmiotów uprawnionych do kwartalnych rozliczeń tego podatku. Kwartalne rozliczanie VAT obecnie dotyczy - co do zasady - jedynie podmiotów będących małymi podatnikami, natomiast w przypadku pozostałych podatników podatek VAT od początku 2017 r. rozliczany jest miesięcznie.

Znowelizowane przepisy ustawy o VAT mogą jednak sprawić małym podatnikom problemy związane z ustaleniem właściwego ich stosowania. Dotyczy to w szczególności małych podatników rozliczających VAT metodą kasową, którzy w 2017 r. utracą lub zrezygnują dobrowolnie z kasowej metody rozliczeń.

W myśl art. 21 ust. 4 ustawy o VAT, mały podatnik traci prawo do rozliczania podatku metodą kasową, począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym przekroczył kwotę określoną w art. 2 pkt 25 ustawy o VAT.

Przykład

Załóżmy, że mały podatnik rozliczający VAT metodą kasową w lutym 2017 r. przekroczył limit określony w art. 2 pkt 25 ustawy o VAT. Oznacza to, że od kwietnia 2017 r. utraci on prawo do rozliczania VAT metodą kasową.

Z przepisem tym - do końca 2016 r. - korelował przepis art. 99 ust. 5 ustawy o VAT, na podstawie którego podatnicy, którzy utracili prawo do stosowania metody kasowej, musieli składać deklaracje podatkowe za okresy miesięczne począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło przekroczenie kwot powodujące utratę prawa do rozliczania się metodą kasową. Odnosząc powyższe do przedstawionego przykładu - podatnik od kwietnia powinien rozliczać VAT miesięcznie. Zasada ta była oczywista, dopóki bowiem podatnik rozliczał VAT metodą kasową, składał kwartalne deklaracje VAT.

Od 1 stycznia 2017 r. zmieniło się brzmienie art. 99 ust. 5 ustawy o VAT. Obecnie na podstawie tego przepisu, mali podatnicy, u których wartość sprzedaży przekroczyła kwotę określoną w art. 2 pkt 25, składają deklaracje podatkowe za okresy miesięczne począwszy od rozliczenia za pierwszy miesiąc kwartału:

1) w którym przekroczono tę kwotę - jeżeli przekroczenie kwoty nastąpiło w pierwszym lub drugim miesiącu kwartału, a w przypadku gdy przekroczenie tej kwoty nastąpiło w drugim miesiącu kwartału, deklaracja za pierwszy miesiąc kwartału jest składana w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po drugim miesiącu kwartału;

2) następującego po kwartale, w którym przekroczono tę kwotę - jeżeli przekroczenie kwoty nastąpiło w trzecim miesiącu kwartału.

Przykład

Załóżmy, że w lutym 2017 r. mały podatnik rozliczający VAT metodą kasową utracił prawo do stosowania tej metody ze względu na przekroczenie limitu określonego w art. 2 pkt 25 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 21 ust. 4 ustawy o VAT, do końca I kwartału 2017 r. nadal korzysta z kasowej metody rozliczeń, jednak na mocy art. 99 ust. 5 ustawy o VAT ma obowiązek rozliczania VAT w miesięcznych deklaracjach. Musi zatem w terminie do 27 marca 2017 r. złożyć deklarację VAT-7 za styczeń i luty 2017 r.

Przykład

Załóżmy, że mały podatnik utraci prawo do rozliczania VAT metodą kasową w marcu 2017 r. Na podstawie art. 99 ust. 5 ustawy o VAT ma obowiązek złożenia deklaracji miesięcznej za kwiecień 2017 r. w terminie do 25 maja 2017 r.

Sytuacja jest nietypowa biorąc pod uwagę obowiązujące do końca 2016 r. przepisy. Wówczas bowiem dopóty, dopóki mały podatnik korzystał z kasowej metody rozliczeń, składał deklaracje kwartalne, natomiast teraz - w 2017 r. - mimo, że będzie do końca kwartału, w którym przekroczył kwotę uprawniającą go do kasowej metody rozliczeń, korzystał z tej metody rozliczeń, to będzie musiał rozliczać VAT miesięcznie. Uznać to należy za tzw. okres przejściowy, w którym podmiot tracący status małego podatnika stosować będzie - w zakresie składania deklaracji - obowiązki właściwe dla "dużych" podatników, jednak do końca kwartału, w którym przekroczył ustawowy limit obrotów, będzie miał prawo do kasowego rozliczenia podatku VAT.

Warto zwrócić w tym miejscu uwagę na pewnego rodzaju niedopatrzenie ustawodawcy. Nie zmieniło się bowiem w 2017 r. brzmienie art. 99 ust. 2 ustawy o VAT, w myśl którego mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Zatem, literalnie odczytując ww. przepis, podatnicy o których mowa w art. 21 ust. 4 ustawy o VAT, czyli mali podatnicy, którzy tracą prawo do rozliczania podatku metodą kasową, i korzystają z tej metody rozliczeń do końca kwartału, w którym przekroczyli ustawowy limit, powinni za ostatni kwartał, w którym to przekroczenie nastąpiło złożyć jeszcze kwartalną deklarację. Dopóki podatnik rozlicza VAT metodą kasową, powinien, na podstawie art. 21 ust. 4 i art. 99 ust. 2 ustawy o VAT rozliczać VAT kwartalnie.

Intencją ustawodawcy było zapewne wprowadzenie regulacji, na mocy której podmiot tracący status małego podatnika jak najszybciej dokonywał będzie rozliczeń miesięcznych. Takie rozwiązanie jest korzystniejsze dla budżetu. Zdaniem redakcji, byłoby to oczywiste wówczas, gdyby w art. 99 ust. 2 ustawy o VAT wskazano, że mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową mają składać deklaracje za okresy kwartalne, z zastrzeżeniem ust. 5 ustawy o VAT. Wówczas nie byłoby wątpliwości interpretacyjnych co do prawidłowości stosowania omawianych przepisów.