Wykonanie badania technicznego pojazdu a odliczenie VAT

W przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych do działalności przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu ich zakupu, jak i od wydatków poniesionych w związku z ich eksploatacją. Ograniczenie to nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

Odliczenie 100% VAT

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, od wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego. Katalog wydatków, do których stosuje się ograniczenie, wskazano w art. 86a ust. 2. Natomiast odliczenie VAT w pełnej wysokości przysługuje w odniesieniu do wydatków związanych m.in. z pojazdami wykorzystywanymi przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy o VAT pojazdy uznawane są za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób ich wykorzystywania przez podatnika, zwłaszcza na określonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością jest nieistotne.

Dodatkowe badanie techniczne

Jak wskazano wcześniej, VAT podlega odliczeniu w całości, bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, od wydatków na pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z tą działalnością jest nieistotne (patrz ramka).

Spełnienie wymagań dla pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy o VAT stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów. Przeprowadzenie takiego badania powinno być potwierdzone wydanym przez tę stację zaświadczeniem, na podstawie którego podatnik ma obowiązek uzyskać właściwą adnotację w dowodzie rejestracyjnym o spełnieniu tych wymagań.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie określają żadnych terminów do wykonania tego badania jako warunku skorzystania z prawa do odliczenia całej kwoty VAT. Oznacza to, moim zdaniem, że badanie to potwierdzić ma jedynie fakt, iż pojazd spełnia warunki, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT.

Jednak Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 28072 wyjaśniło, że jeżeli nabycie pojazdu samochodowego nastąpiło po 31 marca 2014 r., wówczas dodatkowe badanie techniczne powinno być przeprowadzone niezwłocznie po zakupie pojazdu, gdyż posiadanie zaświadczenia potwierdzającego spełnienie przez pojazd wymagań wskazanych w ustawie oraz odpowiednia adnotacja w dowodzie rejestracyjnym wpływają na prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wyjaśniono, iż w przypadku niewykonania dodatkowego badania technicznego do czasu złożenia deklaracji podatnik będzie mógł odliczyć 100% VAT tylko pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz złożenia informacji VAT-26.

Podobnie uznają także organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2017 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.756.2017.1.RS, uznał, że do momentu, kiedy podatnik nie uzyskał zaświadczeń potwierdzających spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie posiadał odpowiednich adnotacji w dowodach rejestracyjnych, nie przysługuje mu prawo do odliczenia 100%, ale jedynie 50% kwoty VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodami i nakazał podatnikowi korektę deklaracji VAT, w których dokonał 100% odliczenia VAT. Zdaniem organu prawo do odliczenia 100% kwoty VAT przysługuje dopiero od dnia, w którym podatnik uzyska zaświadczenie i adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Korzystne orzeczenia sądów administracyjnych

Jednak inne stanowisko prezentują sądy administracyjne. WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 54/16 (orzeczenie prawomocne), wyjaśnił, że nabyte nowe samochody nieużywane oraz nieprzerabiane posiadają od momentu zakupu określone parametry techniczne, bez względu na datę przeprowadzenia badania technicznego. Natomiast pozostałe samochody, nabyte przed 1 kwietnia 2014 r., miały zarówno stare, jak i nowe zaświadczenia, chociaż uzyskane po terminach wskazanych w art. 9 ust. 1 ustawy nowelizującej ustawę o VAT. Sąd uznał więc, iż nie ulega wątpliwości, że te samochody mogły być wykorzystywane tylko i wyłącznie w działalności gospodarczej.

Także WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1073/15 (orzeczenie nieprawomocne), uznał, że przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego nie jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do pełnego odliczenia VAT, skoro cechy konstrukcyjne pojazdu wskazują, że może on być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast WSA w Łodzi w wyroku z dnia 19 października 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 448/17 (orzeczenie nieprawomocne), wyjaśnił, że konstrukcja art. 86a ust. 9 i ust. 10 jest taka, że ustawodawca odrębnie określił wymogi, które powinien spełniać pojazd, a więc wymogi o charakterze materialnym, co do konstrukcji pojazdu, aby możliwe było pełne odliczenie VAT i odrębnie określił sposób stwierdzenia, czyli wykazania, że pojazd spełnia takie właśnie wymogi. W poszczególnych przepisach wyraźnie zostało wskazane, że spełnienie wymogów dotyczących konstrukcji pojazdu stwierdza się na podstawie badania technicznego, zaświadczenia i wpisu w dowodzie rejestracyjnym, co oznacza, że to badanie techniczne, zaświadczenie i wpis nie są wymogami, od których zależy możliwość odliczenia pełnego podatku naliczonego.

Dodatkowo Sąd podkreślił, że ustawodawca przewidział, że w wypadku stwierdzenia spełniania przez pojazd konkretnych wymogów ustawowych poprzez wykonanie badania technicznego, wydanie zaświadczenia i dokonanie wpisu w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, i następnie wprowadzenia w tym pojeździe zmian konstrukcyjnych powodujących, że pojazd nie spełnia już tych wymogów, podatnik traci uprawnienie do pełnego odliczania podatku naliczonego niezależnie od posiadania zaświadczeń i wpisów, co jego zdaniem oznacza, że uprawnienie takie jest w sposób oczywisty związane z posiadaniem przez pojazd cech konstrukcyjnych, a nie spełnieniem wymogów o charakterze tylko formalnym (wykonaniem badania technicznego, posiadaniem zaświadczenia i wpisu w dowodzie rejestracyjnym). Należy więc przyjąć, że to cechy konstrukcyjne pojazdu determinują możliwość pełnego odliczenia VAT, a więc podatnik nie ma prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego, nawet mimo posiadania stosownego zaświadczenia i wpisu w dowodzie rejestracyjnym, których treść nie byłaby zgodna z rzeczywistą konstrukcją pojazdu.

Pojazdy, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością, to m.in.:

1)	pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
	-	klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
	-	z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2)	pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3)	pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach.