A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 31 (822) z dnia 1.11.2013

Wydatki na zakup materiałów - moment zaliczenia do kosztów podatkowych

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuję instalacje elektryczne. Zazwyczaj wykonywanie zlecenia trwa od dwóch do trzech miesięcy. Czy do czasu wystawienia faktury sprzedażowej, koszty poniesione na zakup materiałów niezbędnych do świadczenia ww. usług powinienem doliczać do dochodu, jako roboty w toku?

Jeżeli przedsiębiorca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, to materiały zalicza do kosztów podatkowych z chwilą ich zakupu - niezależnie od tego, kiedy wystawi fakturę dokumentującą sprzedaż usług (robót), do których wykonania zużył te materiały. Natomiast niezużyte w ciągu roku materiały, niesprzedane towary, produkcja w toku, itp., podlegają wykazaniu w spisie z natury, który podatnik sporządza i wpisuje do księgi przychodów i rozchodów na koniec każdego roku podatkowego. W konsekwencji - poprzez różnice remanentowe - zostają one wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, co wpływa na wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Czytelnik niestety nie wskazał, czy podatek dochodowy rozlicza na podstawie zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, czy też na podstawie ksiąg rachunkowych.

Zakładamy, że jest to podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Należy zatem zauważyć, że zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 6b ustawy o PDOF, u podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów (niezależnie od stosowanej przez niego metody księgowania kosztów - uproszczonej lub memoriałowej) za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, co do zasady, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z kolei z § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.) wynika, że generalnie zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem reguł określonych w art. 22 ustawy o PDOF.

Jednocześnie podatnik jest obowiązany do sporządzenia oraz wpisania do księgi przychodów i rozchodów, na koniec każdego roku, spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych oraz braków i odpadów (§ 27 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Obowiązek ten pozostaje w ścisłym związku z określonymi w art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF, szczególnymi zasadami ustalania dochodu z uwzględnieniem różnic remanentowych, przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W konsekwencji takiej konstrukcji ustalania dochodu, składniki majątku objęte spisem z natury (tj. niezużyte w danym roku podatkowym materiały, a także niesprzedane towary handlowe, wyroby gotowe, półwyroby, produkcja w toku, etc.) zostają wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, co w efekcie wpływa na wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Sporządzony na koniec roku spis z natury trzeba wycenić najpóźniej w terminie 14 dni od dnia jego zakończenia. Stosownie zaś do dyspozycji § 29 ust. 3 ww. rozporządzenia, przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się według kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej.

Przy czym do kosztów wytworzenia zalicza się wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio m.in. z przerobem materiałów oraz z wykonywaniem usług, z wyłączeniem kosztów ich sprzedaży (§ 3 pkt 4 ww. rozporządzenia).

Oznacza to, że sporządzając spis z natury na dzień 31 grudnia danego roku, przedsiębiorca może wycenić niezakończone roboty (usługi) według kosztów wytworzenia, uwzględniając poza kosztem zużytych materiałów bezpośrednich, również m.in. koszty usług podwykonawców czy robocizny własnych pracowników.

Natomiast w trakcie roku podatkowego nie zachodzi konieczność korygowania dochodu stanowiącego podstawę obliczania zaliczek na podatek o wartość różnic remanentowych.

Obowiązek taki powstaje tylko wówczas, gdy przedsiębiorca z własnej inicjatywy na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców i materiałów pomocniczych bądź jeżeli sporządzenie takiego remanentu zarządzi naczelnik urzędu skarbowego (art. 44 ust. 2 ustawy o PDOF), ewentualnie w przypadku zmiany wspólnika lub zmiany proporcji udziałów w spółce osobowej (§ 27 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Na zakończenie wspomnieć należy, że ustawodawca odmiennie uregulował moment potrącania kosztów przez podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe. W ich bowiem przypadku, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (w tym poniesione na zakup materiałów), co do zasady, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 22 ust. 5, 5a i 5b ustawy o PDOF).