Składki członkowskie a koszty podatkowe

Na pewnych grupach zawodowych ciąży obowiązek zapłaty składek członkowskich na rzecz organizacji zrzeszających osoby wykonujące dany zawód. Inne zaś opłacają je dobrowolnie. Czy jedni i drudzy mogą zaliczać je do kosztów prowadzonej działalności?

Ograniczenia podmiotowo-kwotowe

Niektórzy przedsiębiorcy opłacają składki na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa. Co prawda bez członkostwa w tej organizacji mogą oni prowadzić działalność, ale decyzja o przystąpieniu do niej podyktowana jest chęcią uzyskania korzyści i ułatwień w prowadzeniu działalności. W takim przypadku składki te spełniają warunek uznania ich za koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Poza wykazaniem celowości poniesionego wydatku konieczne jest bowiem, aby nie znajdował się on na liście wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe. Tymczasem na liście tej figurują składki na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Są one wyłączone z kosztów mocą art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 37 ustawy o pdop. Jednocześnie we wskazanych przepisach ustawodawca poczynił pewne wyjątki.

Organizacjami, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, a opłacone na ich rzecz składki są kosztami uzyskania przychodów, są:

na gruncie ustawy o pdof - Polska Organizacja Turystyczna oraz organizacje zrzeszające przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw,
na gruncie ustawy o pdop - organizacje zrzeszające przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw oraz związki rewizyjne i Krajowa Rada Spółdzielcza.

Przy czym wpłaty na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej mogą zaliczyć do kosztów jedynie podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji, a składki na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej - tylko organizacje spółdzielcze.

Jeżeli przynależność do danej organizacji jest obowiązkowa, to opłacona z tego tytułu składka jest kosztem bez ograniczenia kwotowego.

Składki na rzecz wymienionych organizacji, do których przynależność jest dobrowolna, ale na zasadzie wyjątku są kosztami podatkowymi, podlegają zaliczeniu do tych kosztów w ograniczonej wysokości. Maksymalną wysokość wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej uznawaną za koszt uzyskania przychodów określa rozporządzenie w tej sprawie (Dz. U. z 2000 r. nr 17, poz. 217) i wynosi ona 0,05% przychodu uzyskanego przez podatnika z działalności gospodarczej w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji w roku podatkowym, w którym jest dokonywana wpłata.

Natomiast górną granicę składek płaconych przez organizacje spółdzielcze, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, określa rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie określenia górnej granicy składek organizacji spółdzielczych na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej (Dz. U. z 1999 r. nr 30, poz. 290). Wynika z niego m.in., że składka płacona przez organizacje spółdzielcze na rzecz:

związków rewizyjnych prowadzących działalność inną niż wymieniona w art. 240 § 3 pkt 1-5 ustawy Prawo spółdzielcze, podlegająca zaliczeniu do kosztów wynosi 170 zł miesięcznie,
Krajowej Rady Spółdzielczej, która może być zaliczona do kosztów wynosi 30 zł miesięcznie.

W ograniczonej wysokości podlegają zaliczeniu do kosztów również składki na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw. Do organizacji tych zalicza się m.in. izby gospodarcze funkcjonujące na podstawie ustawy o izbach gospodarczych, czy cechy rzemieślnicze działające na podstawie ustawy o rzemiośle.

Składki na rzecz tych organizacji są zaliczane w koszty uzyskania przychodów członka danej organizacji - do wysokości łącznie nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. W przypadku natomiast, gdy przedsiębiorca będący osobą fizyczną nie wypłacał tych wynagrodzeń, kwota składek zaliczana do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym nie może przekroczyć 114 zł.

Przynależność obowiązkowa

Ograniczenia wynikające z powołanych wcześniej przepisów nie dotyczą składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika jest obowiązkowa. Przez organizacje takie należy rozumieć organizacje, do których podatnik musi należeć, bowiem bez tego nie może wykonywać pracy i osiągać przychodów.

Do grup zawodowych, które aby wykonywać zawód muszą obligatoryjnie przynależeć do danej organizacji i wnosić z tytułu tego członkostwa obowiązkowe wpłaty, należą m.in. lekarze, farmaceuci, weterynarze, pielęgniarki i położne, radcy prawni, adwokaci, notariusze, architekci, inżynierowie budownictwa, urbaniści.

Jeżeli składka płatna jest w związku z obowiązkową przynależnością do danej organizacji, a jej opłacenie jest warunkiem koniecznym do prowadzenia danego rodzaju działalności, to spełnione są warunki do uznania jej za koszt uzyskania przychodów. Jest ona kosztem w faktycznie zapłaconej wysokości. W tym bowiem zakresie ustawodawca nie przewidział żadnych limitów kwotowych.

Pomimo że składki na rzecz organizacji, do których przynależność jest obowiązkowa z racji wykonywania zawodu są ponoszone w celu uzyskania przychodów, to jednak nie można ich uznać za koszty bezpośrednio związane z przychodami. Należy je zakwalifikować do tzw. kosztów pośrednich, które są potrącane w dacie poniesienia zdefiniowanej w:

art. 22 ust. 5d ustawy o pdof i art. 15 ust. 4e ustawy o pdop - dla podatników prowadzących księgi rachunkowe,
art. 22 ust. 6b ustawy o pdof - dla podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.)