A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 12 (875) z dnia 20.04.2015

Otrzymany rabat powinien zmniejszać koszty podatkowe na bieżąco, a nie wstecz - wyrok NSA

Wartość otrzymanych rabatów z tytułu określonej wielkości zakupów powinna korygować koszty uzyskania przychodów na bieżąco, bez konieczności cofania się do okresu rozliczeniowego, w którym pierwotnie potrącono koszt podatkowy.

(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 955/14)

W rozpatrywanej sprawie spółka za zakup odpowiedniej ilości towarów otrzymywała od kontrahentów rabaty. Faktury korygujące dokumentujące te rabaty otrzymywała po sporządzeniu sprawozdania finansowego za rok, w którym dokonała ww. zakupów.

Spółka uważała, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4c pkt 1 ustawy o PDOP, z którego wynika, że zasadniczo koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe. Opierając się na powyższych regulacjach spółka uważała, że skoro otrzymała rabaty już po sporządzeniu sprawozdania finansowego za poprzedni rok, o wartość tych rabatów powinna zmniejszać koszty uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym je otrzymała. Spółka zapytała organ podatkowy, czy jej stanowisko jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał jednak, że spółka nie ma racji. Jego zdaniem, bez względu na to, czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego (takimi kosztami są wydatki na zakup towarów), czy też kosztu pośredniego, wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. W związku z tym korekta wielkości kosztu powinna być zawsze rozliczana wstecz, tj. w okresie, w którym towar, którego rabat ten dotyczy, został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Sprawa trafiła do WSA w Warszawie, który uznał, że otrzymując rabaty spółka nie koryguje kosztów uzyskania przychodów. Wartość tych rabatów należy uznać za częściowy zwrot kosztów poniesionych na nabycie towarów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o PDOP. To oznacza, że rabaty te stanowią przychód spółki, jeżeli wydatki, z którymi te rabaty są związane, zostały wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ostatecznie sprawa trafiła do NSA, który nie zgodził się ani z organem podatkowym, ani też z sądem administracyjnym I instancji.

NSA przywołał inny wyrok NSA, odnoszący się do ustalania momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o PDOP, w związku z otrzymaniem dopłaty na środek trwały, od którego dokonano uprzednio odpisów amortyzacyjnych (wyrok z 7 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1978/12). W przywołanym wyroku sąd stwierdził, że literalna wykładnia tego przepisu nie wskazuje na konieczność wstecznego korygowania kosztów podatkowych w przypadku dopłaty do środka trwałego, otrzymanej już po rozpoczęciu amortyzacji. Sąd ten podkreślił, że do czasu otrzymania dopłaty, podatnik ustalał odpisy amortyzacyjne od wysokości faktycznie poniesionych przez niego wydatków na nabycie (wytworzenie) środka trwałego. Skutki ekonomiczne dopłaty wystąpiły przecież w momencie otrzymania dopłaty, a nie od momentu rozpoczęcia amortyzacji nabytego środka trwałego.

NSA, orzekając w sprawie pytającej spółki wskazał, że powyższą argumentację można odnieść - z uwzględnieniem wszelkich odrębności wynikających z odmiennego stanu faktycznego - do rozpoznawanej sprawy. Stwierdził on ponadto, że:

"(…) Uwzględniając zasady praworządności, trudno zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego, że korekta winna dotyczyć tych okresów, w których zaliczono wydatki w pierwotnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji należałoby dokonać korekty wcześniejszego rozliczenia podatkowego z wszelkimi konsekwencjami podatkowymi w postaci powstania zaległości i obowiązkiem zapłaty odsetek. Akceptacja stanowiska organu podatkowego prowadziłaby do sytuacji, w której podatnik zostałby obciążony negatywnymi konsekwencjami podatkowymi, mimo że jego działaniu nie można by zarzucić naruszenia prawa. Reasumując, Minister Finansów błędnie uznał w zaskarżonej interpretacji, że korekta wysokości poniesionego wydatku powinna być zawsze odniesiona do okresu rozliczeniowego, w którym koszt został ujęty w ewidencji księgowej. (…)"

Od redakcji:

Obecnie wśród organów podatkowych prezentowany jest pogląd, że skutki faktur korygujących należy zawsze uwzględniać w kosztach podatkowych tego okresu rozliczeniowego, w którym wykazano koszt na podstawie faktury pierwotnej, bez względu na przyczynę korekty. Na poparcie swojego stanowiska argumentują one, że faktura korygująca odnosi się ściśle do stanu już zaistniałego w przeszłości i nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego. Modyfikuje ona jedynie wysokość kosztu wynikającego z faktury pierwotnej.

Wielokrotnie na łamach naszego czasopisma odnosiliśmy się krytycznie do ww. stanowiska organów podatkowych, wskazując na ogromne znaczenie przyczyny korekty. Wskazywaliśmy, że wsteczna korekta kosztów podatkowych ma uzasadnienie wyłącznie wtedy, gdy faktura korygująca była wynikiem błędu popełnionego na fakturze pierwotnej lub jest skutkiem okoliczności, które istniały w momencie wystawiania faktury pierwotnej, a których z różnych przyczyn nie uwzględniono przy wystawianiu tej faktury. Gdy natomiast faktura korygująca została wystawiona w związku z zaistnieniem "nowych" zdarzeń, które miały miejsce już po wystawieniu faktury pierwotnej, np. udzieleniem nabywcy rabatu, wówczas korekty kosztów podatkowych należy dokonać na bieżąco, bez "cofania" się do okresu, w którym pierwotnie potrącono koszt (o ile oczywiście koszt, którego korekta ta dotyczy, został już potrącony).

Zwróćmy uwagę, że odmienne stanowisko zajął WSA w Gliwicach w wyroku z 8 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 1214/14 (orzeczenie prawomocne). Sąd ten podzieli stanowisko organów podatkowych w przedmiotowej kwestii, wskazując:

"(…) bez względu na przyczynę wystawienia faktury korygującej, jeżeli dotyczy ona kosztów pośrednio związanych z przychodami, potrącanych w dacie ich poniesienia, korekta powinna być rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym koszty te zostały już ujęte. (...)

Skoro (…) ustawodawca (…) nie określił żadnych reguł dotyczących korekty wartości kosztów uzyskania przychodów w danym okresie rozliczeniowym, to nie ma podstaw prawnych, aby przyjmować, że dla daty rozliczenia takiej korekty i w konsekwencji dla określenia momentu (daty) powstania obowiązku podatkowego istotne znaczenie mają okoliczności związane z wystawieniem faktury korygującej. (…)"