Hipoteka łączna umowna a PCC

By zabezpieczyć pożyczkę, zamierzam ustanowić hipotekę łączną na trzech moich nieruchomościach. Czy zapłacę podatek od czynności cywilnoprawnych od jednej, czy od trzech hipotek?

W myśl art. 1 ust. 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega czynność ustanowienia hipoteki, a zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, podstawę opodatkowania przy ustanowieniu hipoteki stanowi kwota zabezpieczonej wierzytelności. W przepisach tych nie różnicuje się przedmiotu opodatkowania ani podstawy opodatkowania ze względu na rodzaj ustanowionej hipoteki. Ustanowienie hipoteki wymaga zawarcia umowy. Jest to umowa zawierana przez wierzyciela, którego wierzytelność ma ona zabezpieczać, z drugiej zaś strony przez właściciela bądź też inną osobę uprawnioną, np. użytkownika wieczystego. Sama umowa nie stanowi jednak wystarczającej przesłanki, gdyż do powstania hipoteki niezbędny jest ponadto wpis w księdze wieczystej. Na podstawie art. 76 ust. 3 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, w celu zabezpieczenia tej samej wierzytelności można w drodze czynności prawnej, obciążyć więcej niż jedną nieruchomość (hipoteka łączna umowna). Hipoteka łączna umowna powstaje tak samo, jak hipoteka zwykła, a więc na podstawie umowy i wpisu do księgi wieczystej. Hipoteka ta zwiększa bezpieczeństwo wierzytelności poprzez możliwość zabezpieczenia jej na kilku nieruchomościach będących własnością tej samej osoby lub kilku osób. Każda nieruchomość gwarantuje zapłatę całej wierzytelności, a wierzyciel ma swobodę wyboru nieruchomości, z których będzie dochodził zaspokojenia. Może również według swego uznania dokonać podziału hipoteki łącznej pomiędzy poszczególne nieruchomości.

Jak wskazuje się w judykaturze i piśmiennictwie, konstrukcja omawianej hipoteki jest sporna. Zdaniem jednych, hipoteka łączna nie jest wbrew swej nazwie jednym prawem, lecz połączonym prawnie ze względu na zabezpieczanie tej samej wierzytelności zespołem kilku hipotek (tylu, ile nieruchomości zostało obciążonych). Tak orzekł SN w postanowieniu z 11 lutego 2005 r., sygn. akt III CK 203/04. Jednak według innych wypowiedzi, hipotekę łączną należy uważać za jedno prawo. Stanowisko to znalazło odbicie w motywach uchwały Sądu Najwyższego z 14 lipca 1994 r., sygn. akt III CZP 85/94 oraz w postanowieniu SN z 11 lutego 2005 r., sygn. akt III CK 218/04.

Spór odnośnie charakteru hipoteki łącznej ma odpowiednie konsekwencje na gruncie prawa podatkowego. Powstaje bowiem wątpliwość, czy w przypadku zawarcia umownej hipoteki łącznej mamy do czynienia z jedną czynnością prawną, od której należy odprowadzić PCC, czy też mamy do czynienia z ustanowieniem tylu hipotek, ile nieruchomości zostało obciążonych, a zatem od każdej z nich należy odprowadzić PCC. W nowszym orzecznictwie administracyjnym dominuje pogląd, że od ustanowienia umownej hipoteki łącznej należy wnosić jednorazowo PCC, za podstawę mając kwotę zabezpieczonej wierzytelności.

I tak, w wyroku WSA z 24 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Sz 590/13) sąd orzekł, że wprawdzie charakter prawny hipoteki łącznej przemawia za tym, że hipotekę taką uznać należy za kilka praw, lecz ten punkt widzenia "(...) nie wpływa i nie zmienia zakresu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnej, w której to regulacji ustawodawca podatkowy objął opodatkowaniem czynność cywilnoprawną a nie prawa, skutki tej czynności cywilnoprawnej. (...)"

Z kolei w wyroku WSA z 20 listopada 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 872/12) sąd stwierdził, że:

"(...) Hipotekę łączną umowną ustanawia się w drodze czynności prawnej w celu zabezpieczenia tej samej wierzytelności. Wprawdzie każda nieruchomość ma w takim przypadku gwarantować zapłatę całej wierzytelności (…), to jednak w efekcie zaspokojenie to nie może być większe niż wierzytelność, która została w ten sposób zabezpieczona. A przecież to właśnie kwota zabezpieczonej wierzytelności stanowi, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania. (...)"

W innym orzeczeniu czytamy, iż "(...) sąd (…) nie akceptuje stanowiska zaprezentowanego przez WSA w Opolu w wyroku z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Op 341/11, że za dominujące uznać należy stanowisko opowiadające się za wielością praw obciążających poszczególne nieruchomości i wyrażające myśl, że tyle jest hipotek, ile jest obciążonych nieruchomości, przy czym hipoteki te cechuje wzajemny związek wynikający z zabezpieczenia tej samej wierzytelności. (…)

Mając na uwadze powyższe rozważania uznać należy, że organy bezpodstawnie przyjęły, iż w związku z umownym ustanowieniem hipoteki łącznej doszło do ustanowienia tylu hipotek, ile nieruchomości zostało obciążonych hipoteką (...)" (wyrok WSA z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Op 16/12).

W świetle powyższego pytający, ustanawiając hipotekę na trzech nieruchomościach, powinien zapłacić PCC raz, od wartości wierzytelności, którą chce zabezpieczyć.